Что такое географическая среда. Географическая среда и ее роль в жизни человека. Современные формы географического детерминизма

Основные средства и нематериальные активы выступают в качестве ключевых элементов финансовой системы предприятия. В связи с этим весьма актуальна проблема распределения и контроля движения этих ресурсов. Далее рассмотрим, как осуществляется учет нематериальных активов в бухгалтерском учете.

Общие сведения

Как гласит п. 3 ПБУ 1/2007, объекты нематериальных активов представляют собой часть имущества предприятия. Эта категория обладает рядом особенностей. В частности, к нематериальным активам относятся ресурсы, которые:

Нормы и правила

ПБУ 1/2007 на настоящий момент действует без изменений, хотя была принята ч. 4 ГК. Однако некоторые письма Минфина указывают на то, что в данном направлении проводится определенная работа. Учет нематериальных активов в бухгалтерском учете включает в себя:

Виды НМА

К нематериальным активам компании следует относить исключительные права на:

• Программы для ПК, базы данных.
• Промышленный образец, изобретение, селекционные достижения, полезную модель. Данное право имеет патентообладатель.
• Товарный знак, наименование места изготовления продукции.
• Объекты авторского и на объекты, принадлежащие компании.

Поступление НМА

Самым распространенным способом считается получение за плату. Согласно пункту 6 соответствующего Положения, изначальная стоимость нематериальных активов устанавливается как сумма фактических затрат на покупку без НДС и прочих возмещаемых доходов, кроме случаев, определенных в законодательстве. В качестве фактических расходов могут выступать:

Если при оплате НМА условия договора предусматривают рассрочку или отсрочку платежа, фактические затраты принимаются к учету в полном размере задолженности. В процессе приобретения нематериальных активов могут возникнуть дополнительные расходы. Это затраты на приведение НМА в пригодное для эксплуатации состояние. К ним, в частности, относят сотрудников, занятых данной работой, соответствующие отчисления на соцобеспечение и страхование, материальные и прочие расходы. При наличии дополнительных расходов повысится стоимость НМА. Как указано в п. 8 ПБУ 1/2007, фактические расходы на получение нематериальных активов не включают в себя общехозяйственные и прочие затраты, кроме тех случаев, когда они направлены на непосредственную покупку НМА.

Особые требования

Оценку НМА, стоимость которых определена при покупке в иностранной валюте, следует осуществлять в рублях. Пересчет производится по курсу ЦБ РФ, который действует на момент совершения сделки по получению предприятием права собственности, оперативного управления и хозяйственного ведения. Согласно п. 27 Положения "Учет нематериальных активов в бухгалтерском учете", компании может быть определена как разница между покупной ценой предприятия (в качестве купленного имущества в целом) и ценой (по балансу) всех его обязательств и ресурсов. Отрицательная репутация рассматривается как скидка, предоставляемая покупателю, ввиду отсутствия фактора наличия постоянных клиентов, должного качества, навыков сбыта и маркетинга, опыта управления, деловых связей, должной квалификации сотрудников и пр., и учитывается в качестве доходов предстоящих периодов. В Налоговом кодексе отсутствует специальная норма по учету обязательств и имущества, полученных при приобретении компании. В Письме Минфина есть, однако, разъяснение. В нем говорится о том, что обязательства покупаемой компании учитываются по указанной в балансе стоимости, а отрицательная репутация, выступающая в качестве дохода покупателя, - в том отчетном периоде, в котором, собственно, состоялось приобретение.

Учетная политика

Требования к ее составлению регламентированы соответствующим Положением. В нем установлены основы формирования (обоснования и выбора), а также раскрытия (обнародования) учетной политики компаний, выступающих как юридические лица, согласно законодательству. Исключением являются бюджетные учреждения и кредитные должна предусматривать способы ведения баланса. В соответствии с п. 12 Положения, это:

В целом сюда относят любые способы, которые соответствуют пункту 11 Положения. Если во время подготовки отчетности имеет место существенная неопределенность относительно условий и событий, которые, в свою очередь, могут поставить под сомнение применимость допущения непрерывности производства, компания должна указать на нее и описать однозначно, чем она обусловлена. Основываясь на вышесказанном, можно сказать, что предприятие при формировании политики должно раскрывать способы учета, оказывающие существенное влияние на оценку и последующее принятие решений лицами, заинтересованными в отчетности. В качестве них признаются такие, без знания об использовании которых невозможен достоверный анализ финансового положения, перемещения денежных средств либо результатов деятельности компании.

Примеры бухгалтерских проводок

Существует специальная Инструкция по ведению статей доходов и расходов бюджета предприятия. В соответствии с ней, при списании предметов НМА их цена снижается на сумму амортизации, которая была начислена за период эксплуатации, если она учитывалась на сч. 05. Как это отражается? Это фиксируется корреспонденцией по кредиту "Нематериальные активы" (счет 04) и дебету с. 05. выбывших НМА списывается с кредита сч. 04 в дебет сч. 91 "Иные расходы и доходы". Сальдо по последнему счету устанавливается каждый месяц путем сопоставления кредитового и дебетового оборотов. Списывается оно с субсчета 9 "Сальдо иных расходов и доходов" на сч. 99 - "Убытки и прибыли".

Срок полезного использования

Принятому к бухгалтерскому учету объекту нематериального актива устанавливается период эксплуатации. По окончании данного срока НМА следует списать. Данная задача реализуется на основании акта, который составляется созданной специально комиссией. Ее состав определяет руководитель компании. В соответствии с актом, утвержденным начальником предприятия, объект НМА списывается с учета. Об этом делается соответствующая запись в Карточке. Амортизационное начисление по нематериальному активу прекращается с первого числа месяца, идущего за тем, в течение которого было осуществлено полное погашение цены нематериального актива. Компания, предположим, владеет НМА, первоначальная цена которого 18000 р. (без НДС). Период его эксплуатации установлен в пять лет и заканчивается в декабре. Амортизационная сумма, накопленная в течение срока использования, составит на 30 ноября 17 700 р. В декабре компания должна сделать определенные записи, как эксплуатируются нематериальные активы. Проводки должны быть такими.

Списание НМА

В производственной деятельности компании достаточно часты ситуации, когда по разным причинам нематериальные активы становятся непригодными для последующего использования. В таком случае осуществляется их списание. Данное мероприятие проводится в соответствии с актом, который составляется комиссией и утверждается руководством предприятия. В документе необходимо указать:

Акт, утвержденный руководством, передается в бухгалтерию компании. Там делается отметка о том, что НМА выбыл, и производятся об этом соответствующие записи. Вместе с активом списываются также начисленные в период его эксплуатации амортизационные суммы. Непригодный НМА не может участвовать в производственном процессе и приносить компании доход. Списание отражается следующим образом.

Уменьшение экономических доходов предприятия при выбытии нематериального актива считается расходом. Это установлено в п. 2 Положения. При этом, согласно п. 11 того же документа, расходы, которые связаны с выбытием, продажей и иным списанием средств, отличных от денежных, считаются операционными затратами.

Договор дарения

В процессе деятельности компания может безвозмездно передать нематериальный актив. Об этом составляется договор дарения. По ст. 423 ГК передача считается безвозмездной, если сторона, предоставляющая что-либо другому субъекту, не получает от него плату или встречное предоставление. В ст. 574, п. 2 ГК, установлено, что, если в качестве дарителя выступает юр. лицо, а стоимость передаваемого больше 5 минимальных размеров трудовой оплаты, то договор дарения заключается в письменной форме. При этом безвозмездная передача запрещена между коммерческими компаниями (кроме обычных подарков, цена которых не выше установленных минимальных оплат труда).

Если условия о признании объекта интеллектуальной собственности в качестве нематериального актива не выполняются (например, если организация не получила патент на изобретение или срок полезного использования объекта менее 12 месяцев), то его стоимость можно учесть в составе:

• расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы (НИОКР);

• расходов будущих периодов;

• текущих расходов.

Стоимостные ограничения

Стоимостных ограничений для включения объекта интеллектуальной собственности в состав нематериальных активов в бухгалтерском учете законодательством не предусмотрено. Более подробно об условиях признания объектов интеллектуальной собственности в качестве нематериальных активов см. в таблице .

Права на созданный объект

Если организация создала объект интеллектуальной собственности своими силами, то исключительные права на него нужно подтвердить документально. Большинство объектов интеллектуальной собственности (результаты интеллектуальной деятельности) должны быть зарегистрированы в Роспатенте или Госкомиссии по испытанию и охране селекционных достижений. Документами, подтверждающими исключительные права на созданный объект, являются:

• свидетельство на товарный знак (знак обслуживания) (ст. 1480 и 1481 ГК РФ);

• свидетельство об исключительном праве на наименование места происхождения товара (п. 2 ст. 1518 и ст. 1530 ГК РФ);

• патент на изобретение, промышленный образец, полезную модель (ст. 1353 и 1354 ГК РФ);

• патент на селекционное достижение (ст. 1414 и 1415 ГК РФ).

Если организация получила необходимые охранные документы, созданный объект интеллектуальной собственности можно учесть в составе нематериальных активов.

Некоторые объекты интеллектуальной собственности регистрируются в добровольном порядке, например исключительное право на компьютерную программу (ст. 1262 ГК РФ).

Права на переданный объект

Помимо создания объектов интеллектуальной собственности своими силами, организация может получить права на них:

• по договору (лицензионному или об отчуждении исключительного права) (ст. 1233 ГК РФ);

• в бездоговорном порядке на основании закона (например, при реорганизации, обращении взыскания на имущество правообладателя) (ст. 1241 ГК РФ).

В каждом из этих случаев организация приобретает права на использование объекта интеллектуальной собственности. Эти права могут быть исключительными или неисключительными.

В зависимости от вида договора организация может получить на объект интеллектуальной собственности все исключительные права или только часть из них.

Чтобы передать все права на объект интеллектуальной собственности, заключается договор об отчуждении исключительных прав. В этом случае организация становится единственной, кто может использовать полученный объект интеллектуальной собственности. Об этом сказано в статье 1234 Гражданского кодекса РФ.

Если передается часть исключительных прав на результат интеллектуальной деятельности, заключается лицензионный договор. Лицензионный договор может быть двух видов:

• простая (неисключительная) лицензия;

• исключительная лицензия.

В первом случае первоначальный обладатель исключительного права (лицензиар) оставляет за собой право выдавать лицензии другим лицам. То есть пользоваться данным результатом интеллектуальной деятельности (средством индивидуализации) могут и другие организации. Во втором случае организация является единственной, кто использует объект в рамках переданных ей прав. Такие правила установлены в статье 1236 Гражданского кодекса РФ.

Например, по заказу организации разработана программа для управленческого учета. По договору организации принадлежат исключительные права на использование программы в своей хозяйственной деятельности, а разработчику – исключительные права на ее модификацию. В такой ситуации разработчик не вправе предоставлять компьютерную программу в пользование другим лицам, а организация – заключать договоры на модификацию компьютерной программы с другими разработчиками.

Объект интеллектуальной собственности можно учесть в составе нематериальных активов компании, только если организации принадлежат все исключительные права (например, если был заключен договор об отчуждении исключительного права или организация стала правообладателем после реорганизации). Это следует из положений пунктов 38 и 39 ПБУ 14/2007. Чтобы включить полученный объект в состав нематериальных активов, необходимо иметь документы, подтверждающие исключительные права. Например, это может быть:

• договор об отчуждении исключительных прав;

• передаточный акт (при реорганизации в форме преобразования, слиянии или присоединении) или разделительный баланс (при разделении или выделении организации) (ст. 58 ГК РФ).

Договор должен быть зарегистрирован в Роспатенте (Госкомиссии по испытанию и охране селекционных достижений) в тех случаях, когда был зарегистрирован сам результат интеллектуальной деятельности (п. 2 ст. 1232, п. 7 ст. 1452, п. 5 ст. 1262 ГК РФ).

Если на объект интеллектуальной собственности получена только часть исключительных прав, то такой объект признается нематериальным активом, полученным в пользование. Поскольку объекты интеллектуальной собственности, полученные в пользование, не приходуются на баланс организации, по ним необходимо вести забалансовый учет. Такой порядок следует из пунктов 38 и 39 ПБУ 14/2007.

Стоимость объектов нематериальных активов предприятия, учитываемых на балансе, погашайте путем начисления амортизации (п. 23 ПБУ 14/2007).

НИОКР

Затраты на приобретение (создание) объекта интеллектуальной собственности отразите в составе НИОКР, если одновременно выполняются следующие условия:

• объект был разработан собственными силами организации или по ее заказу;

• работы по созданию объекта можно отнести к научно-исследовательской или научно-технической деятельности. Критерии такой деятельности определены в статье 2 Закона от 23 августа 1996 г. № 127-ФЗ;

• результат НИОКР не подлежит правовой охране или правовая охрана не оформлена надлежащим образом (например, если на изобретение не нужно получать патент или организация по каким-то причинам не стала патентовать свое изобретение).

Это следует из абзаца 2 пункта 1 и пункта 2 ПБУ 17/02.

Расходы будущих периодов

Если стоимость объекта интеллектуальной собственности нельзя отразить в составе расходов на НИОКР, то затраты на его создание (приобретение) включите либо в состав расходов будущих периодов, либо в состав текущих расходов. Затраты на приобретение (создание) объекта интеллектуальной собственности, который будет использоваться в нескольких отчетных периодах, учитывайте как расходы будущих периодов. Например, так поступайте, если при покупке прав на использование объекта интеллектуальной собственности организация единовременно заплатила фиксированную сумму. Если это условие не выполняется, затраты на приобретение (создание) объекта интеллектуальной собственности учитывайте в составе текущих расходов. Например, так поступайте, если за использование объекта интеллектуальной собственности организация перечисляет периодические платежи. Такой порядок следует из пункта 18 ПБУ 10/99.

Затраты на приобретение (создание) объекта интеллектуальной собственности, учтенные как расходы будущих периодов, подлежат списанию. Порядок списания расходов, относящихся к нескольким отчетным периодам, организация устанавливает самостоятельно. Например, единовременный разовый платеж за использование объекта интеллектуальной собственности организация может списывать равномерно в течение периода, на который он получен. Применяемый вариант списания расходов будущих периодов закрепите в учетной политике для целей бухучета. Об этом сказано в пункте 18 ПБУ 10/99 и пунктах 7 и 8 ПБУ 1/2008.

Пример отражения в бухучете расходов на приобретение части исключительных прав на использование запатентованного изобретения. За использование запатентованного изобретения организация единовременно платит фиксированную сумму

По условиям договора в январе 2016 года «Мастеру» выплачивается вознаграждение в виде фиксированного разового платежа в размере 169 920 руб., в том числе НДС – 25 920 руб.

В учетной политике «Альфы» определено, что расходы будущих периодов списываются на текущие расходы равномерно в течение периода, к которому они относятся. В данном случае – в течение срока действия лицензионного договора.

В бухучете бухгалтер «Альфы» сделал следующие записи.

В январе 2016 года:

Дебет 012
– 169 920 руб. – учтена стоимость нематериального актива, полученного в пользование;

Дебет 97 Кредит 60
– 144 000 руб. (169 920 руб. – 25 920 руб.) – начислено вознаграждение по лицензионному договору;

Дебет 19 Кредит 60
– 25 920 руб. – учтен НДС с вознаграждения по лицензионному договору;

– 25 920 руб. – принят к вычету НДС с вознаграждения по лицензионному договору;

Дебет 60 Кредит 51
– 169 920 руб. – перечислено вознаграждение по лицензионному договору.

Ежемесячно с февраля 2016 года бухгалтер списывает (пропорционально количеству календарных дней) часть вознаграждения по лицензионному договору, учтенного в составе расходов будущих периодов.

В феврале 2016 года:

Дебет 20 Кредит 97
– 5713 руб. (144 000 руб. : 731 дн. × 29 дн.) – списана часть вознаграждения по лицензионному договору, ранее учтенного в составе расходов будущих периодов.

В марте 2016 года:

Дебет 20 Кредит 97
– 6107 руб. (144 000 руб. : 731 дн. × 31 дн.) – списана часть вознаграждения по лицензионному договору, ранее учтенного в составе расходов будущих периодов.

Аналогичные проводки по списанию вознаграждения по лицензионному договору, учтенного в составе расходов будущих периодов, бухгалтер делал по январь 2018 года (включительно).

В январе 2018 года по окончании срока действия лицензионного договора бухгалтер списал стоимость нематериального актива, приобретенного в пользование:

Кредит 012

Пример отражения в бухучете расходов на приобретение части исключительных прав на использование запатентованного изобретения. За использование запатентованного изобретения организация перечисляет ежемесячные лицензионные платежи

В январе 2016 года ООО «Альфа» заключило с ООО «Производственная фирма "Мастер"» (патентообладатель) лицензионный договор. По договору организация получает часть исключительных прав на использование запатентованного изобретения в течение 2 лет (24 месяцев) – с 1 февраля 2016 года по 31 января 2018 года.

Согласно договору, стоимость нематериального актива, полученного в пользование, составляет 169 920 руб. По условиям договора «Мастеру» ежемесячно выплачивается вознаграждение в сумме 7080 руб., в том числе НДС – 1080 руб.

В учете «Альфы» сделаны следующие записи.

В январе 2016 года:

Дебет 012
– 169 920 руб. – учтена стоимость нематериального актива, полученного в пользование.

Ежемесячно с февраля 2016 года по январь 2018 года бухгалтер делает проводки:

Дебет 20 Кредит 60
– 6000 руб. (7080 руб. – 1080 руб.) – начислено вознаграждение по лицензионному договору;

Дебет 19 Кредит 60
– 1080 руб. – учтен НДС с вознаграждения по лицензионному договору;

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
– 1080 руб. – принят к вычету НДС с вознаграждения по лицензионному договору;

Дебет 60 Кредит 51
– 7080 руб. – перечислено вознаграждение по лицензионному договору.

В январе 2018 года по окончании срока действия лицензионного договора стоимость нематериального актива, приобретенного в пользование, бухгалтер списал:

Кредит 012
– 169 920 руб. – списана стоимость нематериального актива, полученного в пользование.

Субъекты малого предпринимательства

Для организаций, которые вправе вести бухучет в упрощенном виде, предусмотренособый порядок учета расходов (ч. 4, 5 ст. 6 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ).

Налоговый учет НМА

Порядок признания нематериальных активов в налоговом учете отличается от порядка их признания в бухучете. Для сравнения состав объектов, которые признаются нематериальными активами в бухучете и при налогообложении, приведен в таблице .

В налоговом учете затраты на приобретение нематериальных активов, стоимость которых превышает 100 000 руб., списывайте через амортизацию (п. 1 ст. 256 НК РФ). Не начисляйте амортизацию по нематериальному активу, если оплата его покупной стоимости будет происходить периодическими платежами в течение срока действия договора (подп. 8 п. 2 ст. 256 НК РФ). Такие затраты включаются в прочие расходы, связанные с производством и реализацией (подп. 37 п. 1 ст. 264 НК РФ).

О порядке списания в налоговом учете нематериальных активов, стоимость которых не превышает 100 000 руб., см. Какое имущество в налоговом учете признается амортизируемым .

Подробнее о правилах начисления амортизации по нематериальным активам см. рекомендации:

• Как в налоговом учете начислить амортизацию нематериальных активов линейным методом ;

• Как в налоговом учете начислить амортизацию нематериальных активов нелинейным методом .

Ситуация: как отразить в бухучете и при налогообложении затраты на приобретение (разработку) технических условий (ТУ) на продукцию ?

В зависимости от того, что из себя представляют технические условия, отразите их как:

• расходы на подготовку и освоение нового производства, внедрение новых технологий;

• НМА, полученные по лицензионному договору;

• результат НИОКР.

Отражение ТУ в составе прочих расходов

ТУ являются составной частью технической документации, которая разрабатывается по решению изготовителя или по требованию потребителя продукции (п. 3.1 ГОСТ 2.114-95, введен постановлением Госстандарта России от 1 июля 1996 г. № 425). В этом случае технические условия не относятся к интеллектуальной собственности (подп. 1–16 п. 1 ст. 122 ГК РФ).

В бухучете расходы на приобретение (разработку) ТУ для начала нового производства, которые не относятся к НМА, учитывайте как расходы будущих периодов на счете 97 (п. 19 ПБУ 10/99, абз. 2 п. 39 ПБУ 14/2007, п. 16 ПБУ 2/2008, План счетов). В налоговом учете такие затраты единовременно отразите в составе прочих расходов, связанных с подготовкой и освоением новых производств, внедрением технологий производства (подп. 34, 35 п. 1 ст. 264, п. 1, 2 ст. 318 НК РФ).

Отражение ТУ в составе НМА

Если ТУ представляют собой коммерческую тайну, то они признаются секретом производства – ноу-хау (подп. 12 п. 1 ст. 1225, ст. 1465 ГК РФ, п. 1 ст. 1 Закона от 29 июля 2004 г. № 98-ФЗ).

В бухгалтерском учете НМА признается секрет производства при одновременном выполнении ряда условий (п. 3 ПБУ 14/2007). В данном случае первоначальная стоимость НМА будет равна затратам на приобретение (создание) технической документации. Срок полезного использования НМА в бухгалтерском учете может быть определен исходя из ожидаемого срока использования актива, в течение которого организация предполагает получать экономические выгоды (п. 26 ПБУ 14/2007). Стоимость НМА списывайте через амортизацию (п. 23, 31 ПБУ 14/2007).

В налоговом учете секрет производства (ноу-хау) отражается как НМА и подлежит амортизации, если его стоимость превышает 100 000 руб. (п. 1 ст. 256, подп. 6 п. 3 ст. 257 НК РФ, письмо Минфина России от 29 марта 2012 г. № 03-03-06/1/162). Срок полезного использования такого НМА определите самостоятельно, но не менее трех лет (абз. 2 п. 2 ст. 258 НК РФ).

ТУ получены по лицензионному договору

Держатель подлинника ТУ может оформить исключительные права на них. Тогда организация может получить экземпляр технических условий, заключив, например, лицензионный договор (ст. 1469 ГК РФ).

В бухучете НМА, полученные в пользование, учитывайте на забалансовом счете в оценке исходя из размера вознаграждения по договору. При этом фиксированные разовые платежи за предоставленное право использования отразите как расходы будущих периодов и списывайте в течение срока действия договора как расходы по обычным видам деятельности (п. 39 ПБУ 14/2007, п. 5 ПБУ 10/99).

В налоговом учете расходы в виде разового платежа за пользование правом на ТУ учитывайте в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией (подп. 37, 49 п. 1 ст. 264 НК РФ). Данные расходы можно распределить в течение срока действия договора (п. 1, подп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ).

ТУ как результат НИОКР

Работы по созданию технической документации могут квалифицироваться в качестве НИОКР, если направлены на получение или применение новых знаний, способов производства, технологий. В бухучете порядок учета расходов на НИОКР регулируется ПБУ 17/02.

При расчете налога на прибыль затраты на НИОКР могут отражаться в составе:

• нематериальных активов компании;

• прочих расходов, связанных с производством и реализацией;

• расходов, связанных с производством и реализацией.

Об этом сказано в статье 262 Налогового кодекса РФ.

Независимо от полученных результатов расходы на НИОКР можно единовременно включать в прочие расходы в том отчетном (налоговом) периоде, в котором исследования или разработки (их отдельные этапы) завершены. Если к выполнению НИОКР привлекалась сторонняя организация, то по завершении этапов или работ в целом заказчиком и исполнителем подписывается акт сдачи-приемки.

Об этом сказано в пунктах 4 и 5 статьи 262 Налогового кодекса РФ.

Если же в технической документации не содержится элементов новизны, расходы, связанные с ее разработкой, учитывайте в составе прочих расходов.

Организация и ведение учета нематериальных активов (НМА) имеет ряд особенностей, незнание которых приводит к ошибкам*. При этом в бухгалтерском и налоговом учете они зачастую возникают еще на «старте» - при покупке или создании нематериального актива. Об основных моментах учета НМА и пойдет речь в нашей статье.

Рассмотрим основные ошибки при учете нематериальных активов.

1-я ошибка

Признание нематериальным активом объекта, который таковым не является.

Например, фирма приобретает лицензию на осуществление деятельности сроком на 3 года. В бухгалтерском учете бухгалтер отражает лицензию как НМА на счете 04 «Нематериальные активы» с ежемесячной амортизацией. Ошибка заключается в том, что лицензия не является НМА, так как не отвечает «нематериальным» критериям.

Согласно ПБУ 14/2000 «Учет нематериальных активов», утвержденного приказом Минфина России от 16 октября 2000 г. № 91н (далее - ПБУ 14/2000), в бухгалтерском учете к НМА относятся объекты интеллектуальной собственности (исключительные права на объекты интеллектуальной собственности) при единовременном выполнении следующих условий:

• отсутствие материально-вещественной (физической) структуры;
• возможность идентификации (выделения, отделения) от другого имущества;
• использование в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд фирмы;
• использование в течение длительного времени, то есть срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
• фирма не предполагает последующую перепродажу данного имущества;
• способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем;
• наличие надлежаще оформленных документов, которые подтверждают существование самого актива и исключительного права у организации на результаты интеллектуальной деятельности (патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор уступки (приобретения) патента, товарного знака и т. п.).

В целях налогообложения прибыли к НМА также относятся только исключительные права на результаты интеллектуальной деятельности.

Однако сумму, уплаченную за лицензию, в бухучете следовало бы отнести на расходы будущих периодов.

Такая же ошибка часто случается при приобретении компьютерных, например, бухгалтерских, программ. Рассмотрим этот случай.

Организация чаще всего приобретает программный продукт на основании авторского договора на передачу неисключительных прав (по-другому этот договор часто называют лицензионным). В этом случае перехода исключительных прав на программу не происходит (ст. 30 Федерального закона от 9 июля 1993 г. № 5351-1). Организация лишь получает за плату право пользоваться программой на тех же условиях, что и другие пользователи. Поэтому расходы на приобретение программы не могут быть включены в состав нематериальных активов.

Расходы по приобретению программы, лицензии, должны признаваться расходами будущих периодов, подлежащими списанию в состав текущих затрат исходя из срока, в течение которого планируется использовать указанную программу (п. 65 приказа Минфина России от 29 июля 1998 г. № 34 «Об утверждении положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации»).

Если же фирма приобретает неисключительные права на использование программных продуктов, то расходы на покупку права на использование компьютерных программ и баз данных по договорам с правообладателем (по лицензионным соглашениям) она относит к прочим расходам, связанным с производством и реализацией (подп. 26 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Согласно требованиям пункта 1 статьи 272 Налогового кодекса, такие расходы списываются так же, как в бухгалтерском учете - равномерно в течение срока, за который они получены (либо определены организацией самостоятельно). В таком же порядке учитываются расходы на приобретение лицензии.

внимание

Если фирма покупает бухгалтерскую компьютерную программу по лицензионному договору, она не вправе включить расходы на приобретение программы в состав НМА.

2-я ошибка

Первоначальная стоимость НМА сформирована неверно.

Обратим внимание: фактически, хотя прямо это и не прописано в Налоговом кодексе, правила формирования первоначальной стоимости НМА в налоговом и бухгалтерском учете одинаковы (изъятия составляют прямые исключения). Прежде всего, это относится к процентным расходам по кредитам и займам, которые вне зависимости от цели кредитования отнесены статьей 265 Налогового кодекса к внереализационным расходам периода.

Остальные расходы, прямо и непосредственно связанные с приобретение актива, должны формировать его первоначальную стоимость.

Итак, при покупке НМА в бухгалтерском учете, согласно пункту 6 ПБУ 14/2000, бухгалтер может включить в первоначальную стоимость следующие затраты:

• суммы, уплачиваемые в соответствии с договором уступки (приобретения) прав правообладателю (продавцу);
• суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением НМА;
• регистрационные сборы, таможенные пошлины, патентные пошлины и другие аналогичные платежи, произведенные в связи с уступкой (приобретением) исключительных прав правообладателя;
• невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением объекта НМА;
• вознаграждения посреднической организации, через которую приобретен объект НМА;
• иные расходы, непосредственно связанные с приобретением НМА.

Отметим, что на сегодняшний день модификация нематериального актива (любое его изменение) не увеличивает его первоначальную стоимость. Это объясняется тем, что нормами ПБУ 14/2000 не предусмотрена возможность изменения первоначальной стоимости объектов НМА, по которой они приняты к бухгалтерскому учету. Не предполагает таких действий и Налоговый кодекс. Однако учетные работники зачастую пренебрегают этим правилом.

3-я ошибка

Неправильный учет затрат на интернет-сайт.

Часто бухгалтеры допускают ошибки и при учете затрат на интернет-сайт. Здесь возможны несколько вариантов учета:

• при наличии у фирмы исключительных прав на отдельные «составляющие» сайта (например, дизайн-макет), соответствующие расходы отражают в бухгалтерском и налоговом учете как НМА;
• если исключительные права отсутствуют, то такие расходы относятся к рекламным и учитываются как прочие затраты через предварительное отнесение в состав расходов будущих периодов так, как было описано выше (п. 5 ПБУ 10/99 «Расходы организации»). Минфин России поддерживает данную позицию в своем письме от 12 марта 2006 г. № 03-03-04/2/54.

4-я ошибка

Неправильное отражение информации в бухгалтерской отчетности.

Напомним, что на счете 04 помимо нематериальных активов ведется учет расходов на научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы (НИОКР). Однако как таковые расходы на НИОКР нематериальными активами не являются.

Порядок их учета по правилам, отличным от правил учета НМА, регулирует отдельное ПБУ 17/02 «Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы», которое утверждено приказом Минфина России от 19 ноября 2002 № 115н.

Вместе с тем, формируя бухгалтерский баланс, бухгалтеры не всегда уделяют достаточно внимания правильной классификации активов и отражают по статье «Нематериальные активы», в том числе и расходы на НИОКР.

Однако эти расходы отражаются обособленно в бухгалтерской отчетности по отдельной статье. Для этих целей организация дополняет баланс специальной строкой, так как предложенные Минфином формы отчетности являются рекомендуемыми.

5-я ошибка

Отсутствие учета НМА на «упрощенке».

Фирмы, которые применяют упрощенную систему налогообложения, также совершают ошибки при учете нематериальных активов.

Зачастую «упрощенцы» вообще не ведут бухгалтерский учет, и в частности, бухгалтерский учет НМА. Однако это является ошибкой в силу прямо установленной законом обязанности ведения такого учета (п. 3 ст. 4 Федерального закона т 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете»). Теоретически это чревато штрафами со стороны налоговых органов в соответствии со статьей 120 Налогового кодекса. Штраф в этом случае составит 5000 рублей, если нарушения совершены в течение одного налогового периода. Если те же деяния совершены в течение больше одного периода, нарушитель заплатит 15 000 рублей. Если неверный учет привел к занижению налоговой базы, с фирмы потребуют штраф в размере 10 процентов от суммы неуплаченного налога, но не менее 15 000 рублей.

Заметим, что такое «наказание» предусмотрено только для налогоплательщиков-организаций, а на индивидуальных предпринимателей или налоговых агентов оно не распространяется (постановление ФАС Северо-Западного округа от 28 сентября 2004 г. № А56-7371/04).

Н. Дерябина , консультант ООО «ФинЭкспертиза»

* Подробнее об ошибках, которые совершают бухгалтеры при работе с основными налогами и формами бухгалтерской отчетности, читайте бератор «Энциклопедия бухгалтерских ошибок».

Мы рассматривали отличия основных средств (ОС) от нематериальных активов (НМА). Однако у этих активов есть и много общего. Об основных учетных аспектах НМА и ОС расскажем в этом материале.

ОС и НМА как внеоборотные активы

Учет нематериальных активов и учет ОС характеризуются единством подходов в силу того, что данные виды активов относятся к внеоборотным, а условия их признания в учете во многом схожи. Можно выделить, к примеру, следующие общие условия для признания как ОС, так и НМА (п. 4 ПБУ 6/01 , п. 3 ПБУ 14/2007):

• объекты способны приносить организации экономические выгоды в будущем;
• объекты предназначены для использования в течение периода времени свыше 12 месяцев;
• не предполагается последующая перепродажа объектов в течение как минимум 12 месяцев.

Учет основных средств и нематериальных активов кратко предусматривает:

• формирование первоначальной стоимости объекта ОС или НМА;
• установление факта его амортизации;
• текущий учет и погашение стоимости;
• выбытие объекта.

Учет нематериальных активов в 2017 году и основных средств начинается с того, что по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» формируется первоначальная стоимость объекта (Приказ Минфина от 31.10.2000 № 94н). Порядок ее определения в целом един для всех видов активов организации, о чем мы рассказывали в нашей . Так, например, первоначальная стоимость активов, приобретенных за плату, определяется путем суммирования фактически произведенных затрат на их покупку, а полученных безвозмездно - по рыночной стоимости (п. 23 Приказа Минфина от 29.07.1998 № 34н).

После того, как первоначальная стоимость будет определена, она отражается по дебету счетов 01 «Основные средства» или 04 «Нематериальны активы» в зависимости от того, какой объект принят на учет. Это значит, что при принятии к учету ОС на первоначальную стоимость такого объекта делается проводка:

Дебет счета 01 - Кредит счета 08

Текущий учет и амортизация ОС и НМА

Текущий учет наличия объектов ОС и НМА, а также их движения внутри организации может вестись соответственно по формам № ОС-6 (Постановление Госкомстата от 21.01.2003 № 7) и (Постановление Госкомстата от 30.10.1997 № 71а). При этом первичные документы по учету НМА или ОС организация может разработать и самостоятельно, предусмотрев это в своей (Информация Минфина № ПЗ-10/2012).

А какие ОС и НМА амортизируются, мы рассматривали в .

Основным нормативным документом по учету нематериальных активов (НМА) является ПБУ 14/2000 «Учет нематериальных активов». В соответствии с ПБУ 14/2000 к НМА относят, имущество, которое единовременно отвечает следующим условиям:

1. не имеет материально-вещественной (физической) структуры;

2. может быть идентифицировано (выделено, отделено от другого имущества);

3. предназначено для использования в производстве продукции при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации;

4. используется в течении длительного времени или в течении обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

5. не планируется к последующей перепродажи;

6. способно приносить организации экономическую выгоду;

7. надлежащим образом оформлено документами, подтверждающими существование самого актива и исключительные права организации на результаты интеллектуальной деятельности.

Согласно ПБУ 14/2000 к НМА относят:

1) объекты интеллектуальной собственности:

Ш исключительное право патентодателя на изобретение, промышленный образец, полезную модель;

Ш исключительное право владельца на товарный знак и знак обслуживания, наименование места происхождения товаров;

Ш исключительное право патентообладателя на селекционные достижения.

2) деловую репутацию. Деловая репутация имеет важное значение при продаже организации в целом как имущественного комплекса. Оценка продаваемого имущества и обязательств производится на основании акта инвентаризации на дату принятия решения о продаже, бухгалтерского баланса, а также заключения независимого аудитора.

3) организационные расходы. Организационные расходы включают в себя затраты по оплате услуг консультантов, на рекламу, подготовку документов, на регистрационные сборы и другие расходы, связанные с образованием юридического лица и признанные в соответствии с учредительными документами частью вклада участников в уставный капитал.

4) расходы на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы, результаты которых используются для производственных либо управленческих нужд согласно ПБУ 17/02 «Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы».

В учете и отчетности НМА отражают по первоначальной и остаточной стоимости. Отдельно отражают амортизацию объектов НМА.

Первоначальная стоимость определяется для объектов:

v приобретенных за плату у других физических и юридических лиц - по фактически произведенным затратам на приобретение объектов и доведение их до состояния, пригодного к использованию;

v внесенных в счет вкладов в уставный капитал - исходя из денежной оценке, согласованной учредителями;

v полученных безвозмездно от других организаций и лиц - по рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету;

v созданных самой организацией - исходя из фактических расходов на создание, изготовление;

v полученных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств неденежными средствами, - по стоимости товаров, переданных или подлежащих передаче организацией, которая устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных товаров.

Оценка НМА, стоимость которых при приобретении определена в иностранной валюте, производится в рублях путем перерасчета иностранной валюты по курсу Банка России на дату приобретения.

В затраты по приобретению НМА включаются:

суммы, выплаченные в соответствии с договором уступки прав правообладателю;

суммы, уплаченные организациям за информационные, консультационные услуги, услуги, связанные с приобретением НМА;

регистрационные сборы, таможенные и патентные пошлины и другие платежи, связанные с уступкой исключительных прав;

невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением НМА;

вознаграждения посредническим организациям;

другие расходы.

Если договором предусмотрена отсрочка или рассрочка платежа, фактические расходы принимаются к бухгалтерскому учету в полной сумме кредиторской задолженности. При приобретении НМА могут возникнуть расходы на приведение их в состояние, в котором они пригодны к использованию. Дополнительные расходы увеличивают первоначальную стоимость объектов НМА.

В настоящее время отсутствуют какие-либо рекомендации по оформлению движения НМА. Альбом унифицированных форм первичной учетной документации содержит только форму карточки учета НМА. Поэтому организации должны сами разрабатывать формы соответствующих документов исходя из действующих положений о документах и документообороте в бухгалтерском учете и Федерального закона «О бухгалтерском учете», определяющих перечень обязательных реквизитов в документах и особенности учитываемых объектов.

Синтетический учет НМА осуществляют на счетах 04, 05, 19, 91.

Расходы по приобретению и созданию НМА относятся к долгосрочным инвестициям и отражаются на счете 08.

Покупка НМА. При покупке основанием для выполнения записей в бухгалтерских регистрах являются счет, счет-фактура, платежно-расчетные документы, договоры, акты.

Поступление НМА в качестве вклада в уставный капитал. НМА, внесенные учредителями или участниками в качестве их вкладов в уставный капитал организации, отражаются следующими бухгалтерскими записями:

1. Д 75 - К 80 - отражена задолженность учредителя по вкладу в уставный капитал;

2. Д 80 - К 75 - отражена стоимость поступивших в счет вклада в уставный капитал НМА;

3. Д 04 - К 08 - приняты к бухгалтерскому учету НМА, внесенные учредителями в качестве вклада в уставный капитал.

Создание НМА в организации, порядок отражения в бухгалтерском учете поступления НМА, созданных в организации. Безвозмездное получение НМА от других организаций или физических лиц. Согласно ПБУ9/99 «Доходы организации» активы, полученные по договору дарения или иным образом безвозмездно, учитываются по рыночной стоимости в составе внереализационных доходов организации. НМА используются длительное время, и в течение срока полезного использования их стоимость равномерно (ежемесячно) переносится на производимую продукцию путем начисления по ним амортизации. Как правило, срок полезного использования организация

устанавливает самостоятельно. Однако в некоторых случаях организация не вправе его устанавливать. Это относится к товарным знакам, патентам, свидетельствам, время действия которых уже определено законодательством. Если же срок полезного использования не установлен законодательством и организация не может определить этот срок самостоятельно, то он устанавливается в 20 лет. Согласно ПБУ 14/2000 начисление амортизации для целей бухгалтерского учета организация МОЖЕТ производить следующими методами:

v линейным методом - исходя из норм, начисленных организацией на основе срока полезного использования НМА. Годовая сумма амортизации определяется исходя из первоначальной стоимости НМА и исчисленной нормы амортизации;

v методом уменьшаемого остатка - годовая сумма амортизации определяется исходя из остаточной стоимости на начало отчетного года и нормы амортизации, исчисленной из срока полезного использования;

v методом списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) - исходя из натурального показателя объема продукции (работ) в отчетном периоде и соотношения первоначальной стоимости НМА и предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного использования НМА.

Начисление амортизации в течение срока полезного использования не приостанавливается, кроме случаев консервации организации. В течение отчетного периода амортизация начисляется ежемесячно независимо от применяемого способа в размере 1/12 годовой суммы стоимости актива.

Амортизационные отчисления по НМА отражаются в бухгалтерском учете двумя способами:

1) путем накопления соответствующих сумм на отдельном счете 05 «Амортизация нематериальных активов». Начисленные суммы амортизации отражают по дебету счетов издержек производства или обращения (20, 23, 25, 26, 44 и др.) и кредиту счета 05;

2) путем уменьшения первоначальной стоимости НМА. Первоначальная стоимость объекта списывается на счета издержек производства или обращения (20-26, 44) непосредственно со счета 04.

Второй способ отражения амортизационных отчислений применяют по организационным расходам и положительной деловой репутации. Однако возникает вопрос: как учесть на счетах бухгалтерского учета НМА, амортизация по которым начислена полностью, но которые еще применяются в работе. В таком случае организация условно оценивает их и относит сумму оценки на финансовые результаты организации (Д 04 - К 91-1).

Выбытие НМА происходит в основном в результате их продажи, безвозмездной передачи и передачи в качестве вклада в уставный капитал других организаций.

Продажа НМА отражается в бухгалтерском учете следующими записями:

1) Д 62 - К 91-1 - отражен доход от продажи НМА;

2) Д91 - К 68-начислен НДС на доход от продажи НМА (при определении выручки для целей налогообложения по отгрузке);

3) Д 05 - К 04 - отражена сумма амортизации, начисленная за время использования объекта;

4) Д 91-2 - К 04 - отражена остаточная стоимости проданных НМА;

5) Д91-2 - К23,44,70,69 и др. - отражены затраты, связанные с продажей НМА;

6) Д 91 (99) - К 99 (91) - отражен финансовый результат от продажи.

Таким образом, финансовый результат от выбытия НМА формируется на счете 91 и затем списывается со счета 91 на счет 99. Если при этом сумма выручки от продажи НМА превышает их остаточную стоимость и расходы, связанные с выбытием, то разницу спи-

бывают в дебет счета 91 и кредит счета 99. Если же остаточная стоимость выбывших НМА не возмещается выручкой от их реализации, то разницу между ними списывают с кредита счета 91 в дебет счета 99. Обороты по продаже НМА облагаются НДС. Безвозмездная передача НМЛ оформляется аналогично выбытию НМА при их продаже. Передача НМА в качестве вклада в уставный капитал других организаций отражается в бухгалтерском учете следующим образом:

1) Д 58 «Финансовые вложения» - К 04 - списана остаточная стоимость НМА;

2) Д 05 - К 04 - отражена начисленная сумма амортизации;

3) Д 58 - К 76 - отражена стоимость консультационных услуг;

4) Д 58 - К 91-1 - отражено превышение согласованной учредителями стоимости над остаточной стоимостью НМА;

5) Д 91-2 - К 58 - отражено превышение остаточной стоимости над согласованной учредителями стоимостью НМА.